Omesso riversamento dell'imposta di soggiorno e giurisdizione della Corte dei conti
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Omesso riversamento dell'imposta di soggiorno e giurisdizione della Corte dei conti

Posted on 21 Novembre 2021 by La redazione

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La Sezione giurisdizionale regionale per l’Emilia Romagna della Corte dei conti (sentenza 325/2021) affronta funditus il tema dell’impatto della novella - introdotta dall’art. 180, comma 3, del decreto legge n. 34/2020, convertito con legge n. 77/2020 – sulla perdurante sussistenza della giurisdizione della Corte dei conti per i danni arrecati dai titolari delle strutture ricettive che omettano il versamento ai comuni delle somme incassate a titolo di imposta di soggiorno e sulla persistente qualificabilità di questi ultimi come agenti contabili.

Con la sentenza in commento la Sezione giurisdizionale per l’Emilia Romagna della Corte dei conti offre, preliminarmente, una compiuta disamina della disciplina in tema di imposta di soggiorno, scandagliandone gli antecedenti a partire dalla legge 11 dicembre 1910 n. 863 e mettendone in evidenza, anche attraverso un richiamo ai principi elaborati dalla giurisprudenza delle Sezioni regionali di controllo, la natura di imposta di scopo.

Dopo aver passato in rassegna i principi consolidatisi nella giurisprudenza contabile antecedentemente alla predetta novella del 2020 ed, in particolare, le conclusioni cui è pervenuta la nota sentenza della Corte dei conti, Sezioni riunite 22 settembre 2016, n. 22/2016/Qm ( secondo cui “I soggetti operanti presso le strutture ricettive, ove incaricati – sulla base dei regolamenti comunali previsti dall’art. 4, c. 3, d.lgs. n. 23/2011 – della riscossione e poi del riversamento nelle casse comunali dell’imposta di soggiorno corrisposta da coloro che alloggiano in dette strutture, assumono la funzione di agenti contabili, tenuti conseguentemente alla resa del conto giudiziale della gestione svolta”), nonché le correlate coordinate ermeneutiche fissate dalla Corte di cassazione, mette in evidenza come l’impatto di tale novella possa così sintetizzarsi:

L’aspetto innovativo della pronuncia, rispetto ad un coevo diverso orientamento formatosi nell’alveo della giurisprudenza contabile (cfr. sentenza Sez. giur. Lombardia 12 febbraio 2021, 38, di recente ribadita ex multis dalla sentenza Ead., 10 novembre 2021, n. 303, secondo cui “il gestore-responsabile di imposta risulta essere, in ogni caso, soggetto passivo di una obbligazione tributaria riconducibile ad un rapporto trilatero gestore-cliente-ente locale, di natura esclusivamente tributaria, con conseguenti ricadute in termini di giurisdizione”) è individuabile nella conferma dell’ospite della struttura recettiva quale unico soggetto passivo dell’imposta, alla cui responsabilità si affianca solidalmente, ma in via accessoria, quella del gestore, nel caso in cui il soggetto obbligato in via principale non versi quanto dovuto.

Primo precipitato dell’affermazione della natura di responsabile d’imposta del gestore della struttura recettiva è la sua sottoponibilità, in tale veste, alla giurisdizione della Corte dei conti, come già affermato in ordine al mancato riversamento da parte del notaio delle imposte, rispetto alle quali rivesta analoga posizione (cfr. in particolare Sez. giur. Sicilia 2 settembre 2020 n. 420).

In secondo luogo, si evidenzia che non vi sarebbero “i presupposti per declinare tale giurisdizione a quella tributaria. Invero, va ricordato che la giurisdizione tributaria è una giurisdizione demolitoria, come quella amministrativa, che necessita dell’impugnazione degli atti impositivi”. Di contro, “la giurisdizione contabile accerta non la legittimità degli atti, compresi quelli impositivi, ma solo l’illecito comportamento dell’albergatore che:

Nel passare in rassegna la giurisprudenza penale di legittimità formatasi successivamente alla novella del 2020, la sentenza in esame ha modo evidenziare come “nel caso dell’imposta di soggiorno la somma versata dall’ ospite per pagare tale imposta ha natura privata, ma nel momento in cui la stessa viene versata ed incassata dall’albergatore per essere riversata al Comune assume natura di danaro pubblico: con obbligo di rendicontazione, presentazione del conto giudiziale; ed in caso di omesso versamento al comune delle somme incassate a titolo di imposta di soggiorno illecito contabile per responsabilità erariale assoggettato alla giurisdizione della Corte dei conti”.

Alla luce delle argomentazioni ora sommariamente richiamate, la pronuncia in rassegna conclude ritenendo che “la novella del 2020 ha solo operato una depenalizzazione dell’illecito penale (art.314 c.p. peculato) restando immutata la giurisdizione della Corte dei conti in materia omesso versamento dell’imposta di soggiorno. Pertanto, … nulla ha innovato in ordine alla responsabilità contabile del gestore stesso. In pratica, il gestore della struttura alberghiera deve provvedere:

Il gestore non assume così la veste di sostituto di imposta, bensì quella di responsabile del pagamento, un agente contabile che maneggia denaro pubblico ed è tenuto a riversarlo nelle casse dell’ente pubblico (cfr. Cass., sez. VI, 26 marzo 2019, n. 27707). Ai fini che qui rilevano, anche alla luce della sopravvenuta normativa, si è in presenza di un rapporto idoneo a fondare gli elementi costitutivi della responsabilità contabile, riscontrandosi nella fattispecie le caratteristiche dell’agente contabile, come delineate dall’art. 178 del R.D. n. 827 del 1924, conseguente al maneggio di denaro riscosso per conto dell’Erario e ad esso destinato, con la conseguenza che esso acquisisce natura di pecunia pubblica. Le somme pagate dagli ospiti ed incassate dall’albergatore a titolo di imposta di soggiorno sono fin dal momento della consegna da parte dei soggetti obbligati (clienti ospiti), illico et immediate, numerario pubblico e quindi entrano immediatamente nel patrimonio del Comune”.

La posizione della Cassazione è commnetata in questo contributo

La sentenza qui

  1. all'articolo 4 del decreto legislativo 14 marzo 2011, n. 23, dopo il comma 1-bis, e' inserito il seguente: «1-ter. Il gestore della struttura ricettiva e' responsabile del pagamento dell'imposta di soggiorno di cui al comma 1 e del contributo di soggiorno di cui all'articolo 14, comma 16, lettera e), del decreto legge 31 maggio 2010, n. 78, convertito, con modificazioni, dalla legge 30 luglio 2010, n. 122, con diritto di rivalsa sui soggetti passivi, della presentazione della dichiarazione, nonche' degli ulteriori adempimenti previsti dalla legge e dal regolamento comunale. La dichiarazione deve essere presentata cumulativamente ed esclusivamente in via telematica entro il 30 giugno dell'anno successivo a quello in cui si e' verificato il presupposto impositivo, secondo le modalita' approvate con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze, sentita la Conferenza Stato-citta' ed autonomie locali, da emanare entro centottanta giorni dalla data di entrata in vigore della presente disposizione. Per l'omessa o infedele presentazione della dichiarazione da parte del responsabile si applica la sanzione amministrativa pecuniaria del pagamento di una somma dal 100 al 200 per cento dell'importo dovuto. Per l'omesso, ritardato o parziale versamento dell'imposta di soggiorno e del contributo di soggiorno si applica la sanzione amministrativa di cui all'articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471.». 4. All'articolo 4, comma 5-ter, del decreto-legge 24 aprile 2017, n. 50, convertito, con modificazioni, dalla legge 21 giugno 2017, n. 96, le parole da "nonche'" alla fine del comma sono sostituite dalle seguenti: "con diritto di rivalsa sui soggetti passivi, della presentazione della dichiarazione, nonche' degli ulteriori adempimenti previsti dalla legge e dal regolamento comunale. La dichiarazione deve essere presentata cumulativamente ed esclusivamente in via telematica entro il 30 giugno dell'anno successivo a quello in cui si e' verificato il presupposto impositivo, secondo le modalita' approvate con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze, sentita la Conferenza Stato-citta' ed autonomie locali, da emanare entro centottanta giorni dalla data di entrata in vigore della presente disposizione. Per l'omessa o infedele presentazione della dichiarazione da parte del responsabile si applica la sanzione amministrativa pecuniaria del pagamento di una somma dal 100 al 200 per cento dell'importo dovuto. Per l'omesso, ritardato o parziale versamento dell'imposta di soggiorno e del contributo di soggiorno si applica la sanzione amministrativa di cui all'articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471".
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La Sezione giurisdizionale regionale per l’Emilia Romagna della Corte dei conti (sentenza 325/2021) affronta funditus il tema dell’impatto della novella – introdotta dall’art. 180, comma 3, del decreto legge n. 34/2020, convertito con legge n. 77/2020[1] – sulla perdurante sussistenza della giurisdizione della Corte dei conti per i danni arrecati dai titolari delle strutture ricettive che omettano il versamento ai comuni delle somme incassate a titolo di imposta di soggiorno e sulla persistente qualificabilità di questi ultimi come agenti contabili.

Con la sentenza in commento la Sezione giurisdizionale per l’Emilia Romagna della Corte dei conti offre, preliminarmente, una compiuta disamina della disciplina in tema di imposta di soggiorno, scandagliandone gli antecedenti a partire dalla legge 11 dicembre 1910 n. 863 e mettendone in evidenza, anche attraverso un richiamo ai principi elaborati dalla giurisprudenza delle Sezioni regionali di controllo, la natura di imposta di scopo.

Dopo aver passato in rassegna i principi consolidatisi nella giurisprudenza contabile antecedentemente alla predetta novella del 2020 ed, in particolare, le conclusioni cui è pervenuta la nota sentenza della Corte dei conti, Sezioni riunite 22 settembre 2016, n. 22/2016/Qm ( secondo cui “I soggetti operanti presso le strutture ricettive, ove incaricati – sulla base dei regolamenti comunali previsti dall’art. 4, c. 3, d.lgs. n. 23/2011 – della riscossione e poi del riversamento nelle casse comunali dell’imposta di soggiorno corrisposta da coloro che alloggiano in dette strutture, assumono la funzione di agenti contabili, tenuti conseguentemente alla resa del conto giudiziale della gestione svolta”), nonché le correlate coordinate ermeneutiche fissate dalla Corte di cassazione, mette in evidenza come l’impatto di tale novella possa così sintetizzarsi:

  • il gestore della struttura ricettiva diventa responsabile del pagamento dell’imposta o del contributo di soggiorno, con diritto di rivalsa sul soggetto passivo (turista-ospite);
  • il gestore è obbligato a presentare in via telematica la dichiarazione annuale entro il 30 giugno dell’anno successivo e rispettare gli altri adempimenti previsti dalla legge o dal regolamento del comune di riferimento;
  • il gestore, in caso di omessa o infedele dichiarazione o di omesso, ritardato o parziale versamento dell’imposta-contributo di soggiorno, è soggetto alla sanzione pecuniaria di cui all’art. 13 del d.lgs. n. 471/1997 (“Riforma delle sanzioni tributarie non penali in materia di imposte dirette, di imposta sul valore aggiunto e di riscossione dei tributi”), mentre per l’omesso o infedele presentazione della dichiarazione delle presenze è prevista la sanzione amministrativa compresa tra il 100 e il 200% dell’importo dovuto.

L’aspetto innovativo della pronuncia, rispetto ad un coevo diverso orientamento formatosi nell’alveo della giurisprudenza contabile (cfr. sentenza Sez. giur. Lombardia 12 febbraio 2021, 38, di recente ribadita ex multis dalla sentenza Ead., 10 novembre 2021, n. 303, secondo cui “il gestore-responsabile di imposta risulta essere, in ogni caso, soggetto passivo di una obbligazione tributaria riconducibile ad un rapporto trilatero gestore-cliente-ente locale, di natura esclusivamente tributaria, con conseguenti ricadute in termini di giurisdizione”) è individuabile nella conferma dell’ospite della struttura recettiva quale unico soggetto passivo dell’imposta, alla cui responsabilità si affianca solidalmente, ma in via accessoria, quella del gestore, nel caso in cui il soggetto obbligato in via principale non versi quanto dovuto.

Primo precipitato dell’affermazione della natura di responsabile d’imposta del gestore della struttura recettiva è la sua sottoponibilità, in tale veste, alla giurisdizione della Corte dei conti, come già affermato in ordine al mancato riversamento da parte del notaio delle imposte, rispetto alle quali rivesta analoga posizione (cfr. in particolare Sez. giur. Sicilia 2 settembre 2020 n. 420).

In secondo luogo, si evidenzia che non vi sarebbero “i presupposti per declinare tale giurisdizione a quella tributaria. Invero, va ricordato che la giurisdizione tributaria è una giurisdizione demolitoria, come quella amministrativa, che necessita dell’impugnazione degli atti impositivi”. Di contro, “la giurisdizione contabile accerta non la legittimità degli atti, compresi quelli impositivi, ma solo l’illecito comportamento dell’albergatore che:

  • ometta di versare al Comune le somme pagate dagli ospiti a titolo di imposta di soggiorno che sono fin dal momento della consegna all’albergatore da parte dei soggetti obbligati (ospiti), illico et immediato numerario pubblico e che quindi entrano immediatamente nel patrimonio del Comune;
  • ometta di presentare il relativo conto giudiziale”.

Nel passare in rassegna la giurisprudenza penale di legittimità formatasi successivamente alla novella del 2020, la sentenza in esame ha modo evidenziare come “nel caso dell’imposta di soggiorno la somma versata dall’ ospite per pagare tale imposta ha natura privata, ma nel momento in cui la stessa viene versata ed incassata dall’albergatore per essere riversata al Comune assume natura di danaro pubblico: con obbligo di rendicontazione, presentazione del conto giudiziale; ed in caso di omesso versamento al comune delle somme incassate a titolo di imposta di soggiorno illecito contabile per responsabilità erariale assoggettato alla giurisdizione della Corte dei conti”.

Alla luce delle argomentazioni ora sommariamente richiamate, la pronuncia in rassegna conclude ritenendo che “la novella del 2020 ha solo operato una depenalizzazione dell’illecito penale (art.314 c.p. peculato) restando immutata la giurisdizione della Corte dei conti in materia omesso versamento dell’imposta di soggiorno. Pertanto, … nulla ha innovato in ordine alla responsabilità contabile del gestore stesso. In pratica, il gestore della struttura alberghiera deve provvedere:

  • all’incasso della tassa di soggiorno, accantonandola;
  • e poi deve riversarla al Comune.

Il gestore non assume così la veste di sostituto di imposta, bensì quella di responsabile del pagamento, un agente contabile che maneggia denaro pubblico ed è tenuto a riversarlo nelle casse dell’ente pubblico (cfr. Cass., sez. VI, 26 marzo 2019, n. 27707). Ai fini che qui rilevano, anche alla luce della sopravvenuta normativa, si è in presenza di un rapporto idoneo a fondare gli elementi costitutivi della responsabilità contabile, riscontrandosi nella fattispecie le caratteristiche dell’agente contabile, come delineate dall’art. 178 del R.D. n. 827 del 1924, conseguente al maneggio di denaro riscosso per conto dell’Erario e ad esso destinato, con la conseguenza che esso acquisisce natura di pecunia pubblica. Le somme pagate dagli ospiti ed incassate dall’albergatore a titolo di imposta di soggiorno sono fin dal momento della consegna da parte dei soggetti obbligati (clienti ospiti), illico et immediate, numerario pubblico e quindi entrano immediatamente nel patrimonio del Comune”.

La posizione della Cassazione è commnetata in questo contributo

La sentenza qui

  1. all’articolo 4 del decreto legislativo 14 marzo 2011, n. 23, dopo il comma 1-bis, e’ inserito il seguente: «1-ter. Il gestore della struttura ricettiva e’ responsabile del pagamento dell’imposta di soggiorno di cui al comma 1 e del contributo di soggiorno di cui all’articolo 14, comma 16, lettera e), del decreto legge 31 maggio 2010, n. 78, convertito, con modificazioni, dalla legge 30 luglio 2010, n. 122, con diritto di rivalsa sui soggetti passivi, della presentazione della dichiarazione, nonche’ degli ulteriori adempimenti previsti dalla legge e dal regolamento comunale. La dichiarazione deve essere presentata cumulativamente ed esclusivamente in via telematica entro il 30 giugno dell’anno successivo a quello in cui si e’ verificato il presupposto impositivo, secondo le modalita’ approvate con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze, sentita la Conferenza Stato-citta’ ed autonomie locali, da emanare entro centottanta giorni dalla data di entrata in vigore della presente disposizione. Per l’omessa o infedele presentazione della dichiarazione da parte del responsabile si applica la sanzione amministrativa pecuniaria del pagamento di una somma dal 100 al 200 per cento dell’importo dovuto. Per l’omesso, ritardato o parziale versamento dell’imposta di soggiorno e del contributo di soggiorno si applica la sanzione amministrativa di cui all’articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471.». 4. All’articolo 4, comma 5-ter, del decreto-legge 24 aprile 2017, n. 50, convertito, con modificazioni, dalla legge 21 giugno 2017, n. 96, le parole da “nonche'” alla fine del comma sono sostituite dalle seguenti: “con diritto di rivalsa sui soggetti passivi, della presentazione della dichiarazione, nonche’ degli ulteriori adempimenti previsti dalla legge e dal regolamento comunale. La dichiarazione deve essere presentata cumulativamente ed esclusivamente in via telematica entro il 30 giugno dell’anno successivo a quello in cui si e’ verificato il presupposto impositivo, secondo le modalita’ approvate con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze, sentita la Conferenza Stato-citta’ ed autonomie locali, da emanare entro centottanta giorni dalla data di entrata in vigore della presente disposizione. Per l’omessa o infedele presentazione della dichiarazione da parte del responsabile si applica la sanzione amministrativa pecuniaria del pagamento di una somma dal 100 al 200 per cento dell’importo dovuto. Per l’omesso, ritardato o parziale versamento dell’imposta di soggiorno e del contributo di soggiorno si applica la sanzione amministrativa di cui all’articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471“.

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