Brevi note sul risultato di amministrazione

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Magistrato della Corte dei conti, consigliere

Il risultato di amministrazione è il saldo differenziale tra debiti e crediti che finanziano il ciclo della spesa di un ente e che, in caso di squilibrio esprime un valore (il disavanzo) che restituisce il valore della ricchezza da recuperare per ripristinare l’equilibrio pluriennale tra entrate e spese.

Nella moderna ri-strutturazione che di tale saldo ha fatto il d.lgs. n. 118/2011, un ruolo importante ha il sistema dei fondi. Se per un verso il fondo pluriennale vincolato (FPV) precede addirittura la determinazione del risultato di amministrazione primario (detto anche “saldo contabile primario”, SCP, e corrispondente alla Riga A del modello di cui all’All. 10, lett. a, del d.lgs. n. 118/2011), gli altri fondi (distinti in accantonati-Riga B, vincolati-Riga C, destinati-Riga D) concorrono a definire la c.d. “parte disponibile” (Riga E). I fondi mirano ad operare sulla Riga A (SCP) per: a) “riservare” il saldo positivo (avanzo di Riga A) per dare copertura a spese/rischi esigibili/attuali in esercizi futuri; b) verificare la capienza del saldo della Riga A rispetto a spese o rischi ad esigibilità/attualità proiettata in esercizi finanziari futuri. Applicando tali fondi è possibile determinare un risultato di amministrazione sostanziale (parte disponibile di Riga E) che se negativo sancisce la necessità di un recupero da imprimere negli esercizi futuri con i bilanci di previsione (mediante l’applicazione in spesa di un disavanzo, che sarà, appunto, quello definito dalla Riga E).

In questo modo, con il successivo bilancio di previsione, sarà possibile riportare in pareggio, recte, in equilibrio, la gestione dell’ente, in termini di cassa, debiti e crediti pecuniari.

Se l’intero disavanzo fosse applicato immediatamente nell’esercizio successivo, questo pareggio sarebbe virtualmente ristabilito con una sola manovra di bilancio, restituendo immediatamente capienza all’intero risultato di amministrazione di lettera E (riportato a zero), tramite l’accumulo di risorse “nuove”. In questo modo, raggiunto una virtuale “parte disponibile” pari a zero, seppure in assenza di avanzo “libero” (corrispondente a parte disponibile di segno positivo), vi sarebbe la piena disponibilità delle quote di risultato di amministrazione accantonato/vincolato/destinato (c.d. avanzo vincolato). Tali quote vincolate/accantonate/destinate sarebbero liberamente applicabili in entrata (cioè capaci di fornire copertura) in relazione agli scopi per cui erano stati “riservate” (spese e rischi divenuti esigibili/attuali nell’esercizio considerato dal bilancio di previsione).

Così non accade nelle ipotesi in cui la legge autorizza applicazioni parziali del disavanzo (c.d. spalma-debiti). In tali ipotesi ci si deve porre la questione dei limiti all’applicazione di quote del risultato di amministrazione, perché altrimenti si finirebbe per dare copertura a spesa o a rischi futuri senza un’entrata vera (effettiva), poiché il saldo primario “risultato di amministrazione” (Riga A), se negativo, o incapiente (Riga E), esprime insufficienza finanziaria da recuperare.

In questo senso ha operato la Legge di bilancio 2019 (l. n. 145/2018), con l’art. 1, commi 897 e seguenti, cui si rinvia, chiarendo le regole di calcolo del risultato di amministrazione applicabile in condizioni di disavanzo o incapienza di Riga A.

Si può affermare che in questo modo, in termini di disavanzo, occorre distinguere quello che ha fonte nella Riga A, rispetto a quello che si definisce, al netto dei fondi, in Riga E.

Il saldo negativo di Riga A esprime un’insufficienza finanziaria reale, un difetto complessivo di copertura dei debiti, su cui opera però, a monte, il FPV, che simula – a tempo e per determinate spese future, secondo una dettagliata disciplina di legge – un vero e proprio debito (una sorta di residuo passivo tecnico), cosicché da ritenere già tale spesa coperta.

Il FPV, in questo modo, consente l’effettuazione di spesa che necessità una programmazione e che abbraccia più esercizi finanziari (e quindi un’applicazione della risorsa in esercizio diverso da quello in cui è stata accertata), anche quando l’ente è in disavanzo, a fronte di spese per cui sussiste un primario interesse pubblico.

Infatti, per scelta legislativa, il FPV, una volta costituito, non incorre in limiti alla sua applicazione, ed è sempre applicabile anche in caso di disavanzo di Riga A. Questa deroga al principio della copertura secondo la competenza finanziaria potenziata (esigibilità del debito/credito) appare ragionevole nella misura in cui consente di effettuare alcune tipologie di spese che hanno ricevuto, a suo tempo, specifici finanziamenti, e per tale ragione si devono considerare “coperte” se effettuate nei tempi di legge: si tratta, cioè, di un istituto contabile che stimola l’efficienza gestionale, poiché la lentezza dell’amministrazione può determinare la confluenza delle stesse somma dentro gli altri fondi, con il rischio che l’ente possa, in futuro, incorrere in limiti all’applicazione del risultato di amministrazione, a causa della manifestazione di un saldo negativo o di un’incapienza (con la conseguenza che per coprire tale spesa, l’ente è obbligato a rifinanziarsi tramite il disavanzo, per recuperare le risorse bruciate). Il saldo negativo (solo) di Riga E (disavanzo sostanziale espresso da un valore negativo della “parte disponibile”), invece, esprime un disavanzo potenziale, nel senso che evidenzia che negli esercizi futuri è ragionevolmente certo di manifesterà una insufficienza finanziaria tale da non rendere sostenibile la spesa complessiva dell’ente. Per questa ragione viene programmato un recupero tramite l’applicazione di tale grandezza negli esercizi futuri (applicazione del disavanzo in spesa nei successivi bilanci di previsione).

Pertanto il disavanzo di Riga A è un disavanzo “reale” che si traduce nell’incapacità della competenza di generare sufficienti flussi di cassa per i pagamenti dei creditori (sostenibilità finanziaria, cfr. art. 148-bis TUEL), il disavanzo di Riga “E” un disavanzo futuro, ragionevolmente certo, ma ancora potenziale, e comunque strumentale ad evitare che l’ente si trovi ad impegnare nuova spesa che non è in grado di sostenere finanziariamente.

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